員工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃是許多跨國企業(yè)為長期激勵(lì)員工所采用的一種激勵(lì)手段。比較常見的激勵(lì)工具包含限制性股票，股票期權(quán)等。簡單來講，員工在滿足一定條件的情況下(如服務(wù)年限、特定崗位)就可能會被邀請參與此類計(jì)劃。跨國企業(yè)在中國境內(nèi)企業(yè)的中國員工也會參與這些計(jì)劃。這些員工被授予境外上市公司的股權(quán)，在持有期間，可能會取得來自境外股票的分紅所得;在轉(zhuǎn)讓股票的時(shí)候，可能會取得財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。這些所得對于員工的中國個(gè)人所得稅年度申報(bào)會產(chǎn)生什么影響呢?
員工股權(quán)激勵(lì)所得個(gè)稅概覽
一般來說，限制性股票和股票期權(quán)的生命軸分為授予，解禁/行權(quán)，和處置幾個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)。個(gè)人所得稅的第一個(gè)納稅時(shí)點(diǎn)在解禁/行權(quán)。員工行權(quán)時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購買價(jià)低于購買日公平市場價(jià)的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。第二個(gè)納稅時(shí)點(diǎn)在持有期間，員工可能因擁有股票而參與企業(yè)稅后利潤分配從而取得分紅收入。分紅所得應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。第三個(gè)納稅時(shí)點(diǎn)在處置環(huán)節(jié)。解禁/行權(quán)后，員工將股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)獲得的高于購買日公平市場價(jià)的差額，是因個(gè)人在證券二級市場上轉(zhuǎn)讓股票等有價(jià)證券而獲得的所得，應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。
解禁/行權(quán)時(shí)的個(gè)稅處理和實(shí)操影響
在個(gè)人所得稅的計(jì)算上，滿足財(cái)稅[2005]35號文規(guī)定的股權(quán)激勵(lì)所得不并入當(dāng)年綜合所得，而是應(yīng)該單獨(dú)計(jì)稅。因此在第一個(gè)納稅時(shí)點(diǎn)-解禁/行權(quán)時(shí)，雇主須在這個(gè)環(huán)節(jié)完成個(gè)人所得稅的預(yù)扣預(yù)繳;雇員在做年度匯算清繳時(shí)，因?yàn)楣蓹?quán)激勵(lì)所得是工資薪金所得的一部分，如果月度申報(bào)未及時(shí)準(zhǔn)確完成，理論上來說雇員應(yīng)該可以通過年度匯算清繳進(jìn)行申報(bào)。
但是實(shí)操中，現(xiàn)行的個(gè)人所得稅年度自行納稅申報(bào)表(A表)或個(gè)人所得稅應(yīng)用軟件中并沒有涵蓋單獨(dú)計(jì)稅的股權(quán)激勵(lì)所得，所以無法單獨(dú)列示股權(quán)激勵(lì)所得，并適用優(yōu)惠算法。因此，如果雇主在月度扣繳個(gè)稅時(shí)沒有準(zhǔn)確的完成預(yù)扣預(yù)繳，員工在年度匯算清繳時(shí)有可能也不能夠使用單獨(dú)計(jì)稅的優(yōu)惠算法。
分紅以及轉(zhuǎn)讓股票所得的個(gè)稅處理和實(shí)操影響
個(gè)稅處理
依據(jù)《關(guān)于境外所得有關(guān)個(gè)人所得稅政策的公告》(財(cái)政部稅務(wù)總局公告2020年第3號)，從中國境外企業(yè)、其他組織以及非居民個(gè)人取得的利息、股息、紅利所得;對中國境外企業(yè)以及其他組織投資形成的股票、股權(quán)以及其他權(quán)益性資產(chǎn)或者在中國境外轉(zhuǎn)讓其他財(cái)產(chǎn)取得的所得，都為來源于中國境外的所得。
按照上述規(guī)定，中國員工參與境外上市公司股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，取得的分紅所得以及處置股票時(shí)取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，都屬于來源于境外的所得，應(yīng)當(dāng)分別按照適用比例稅率百分之二十計(jì)算應(yīng)納稅額。如果在中國境外已繳納的所得稅稅額，在取得相應(yīng)憑證的情況下，允許在抵免限額內(nèi)從其該納稅年度應(yīng)納稅額中進(jìn)行抵免，并在取得所得的次年3月1日至6月30日內(nèi)完成境外所得申報(bào)。
申報(bào)方法
居民個(gè)人取得境外所得，應(yīng)當(dāng)向中國境內(nèi)任職、受雇單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào);在中國境內(nèi)沒有任職、受雇單位的，向戶籍所在地或中國境內(nèi)經(jīng)常居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào);戶籍所在地與中國境內(nèi)經(jīng)常居住地不一致的，選擇其中一地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào);在中國境內(nèi)沒有戶籍的，向中國境內(nèi)經(jīng)常居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。
居民個(gè)人取得境外所得，應(yīng)當(dāng)填報(bào)個(gè)人所得稅年度自行納稅申報(bào)表(B表)。目前的個(gè)人所得稅APP等網(wǎng)上申報(bào)途徑并不支持B表的申報(bào)。實(shí)操中還需要與主管稅局聯(lián)系，上門申報(bào)。申報(bào)時(shí)應(yīng)當(dāng)提供境外征稅主體出具的稅款所屬年度的完稅證明、稅收繳款書或者納稅記錄等納稅憑證，未提供符合要求的納稅憑證，不予抵免。
實(shí)操中的討論
一、員工是否能夠自行執(zhí)行上述申報(bào)流程
目前參與境外上市公司股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的中國員工人數(shù)不少，但是很可能大部分員工并沒有意識到取得上述所得時(shí)需要在次年自行向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并納稅。
即使明確納稅申報(bào)義務(wù)，上述境外所得申報(bào)需要員工自己能夠計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額并進(jìn)行境外已納稅款的抵免。在實(shí)操中員工是否具備這樣的專業(yè)知識并且完成申報(bào)是一個(gè)問題。
二、如果企業(yè)已經(jīng)完成了代扣代繳
依據(jù)匯發(fā)[2012]7號文，境內(nèi)個(gè)人參與境外上市公司股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，雇主需要按照外匯管理的要求完成外管備案，并且通過外匯專用賬戶完成資金的匯入?yún)R出。雖然這只是外匯管理的要求，有些企業(yè)也就員工持股后取得的分紅或者是轉(zhuǎn)讓股票取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得進(jìn)行了個(gè)人所得稅代扣代繳。但是對于境外已繳的所得稅，扣繳申報(bào)時(shí)無法進(jìn)行抵免。抵免的步驟還需員工本人通過境外所得申報(bào)完成，是否知道可以抵免，收集相關(guān)資料進(jìn)行及時(shí)抵免則是實(shí)操中另一個(gè)需要關(guān)注的問題。
