摘要
2009年5月5日，《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2009]90號(hào)）正式發(fā)布，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)、大企業(yè)及有關(guān)專家紛紛開始探索如何開展大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。本文結(jié)合筆者多年來從事油田稅收管理的工作實(shí)踐，對(duì)影響大企業(yè)稅收管理的因素進(jìn)行實(shí)證分析，并根據(jù)大企業(yè)特點(diǎn)開展有效稅收管理提出對(duì)策建議。
2008年，國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)國(guó)務(wù)院通過的改革方案，全面啟動(dòng)稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的新一輪機(jī)構(gòu)改革，成立了大企業(yè)管理司，首批選定了包括中石油、中石化和中國(guó)移動(dòng)在內(nèi)的45家大企業(yè)作為具體服務(wù)和管理的對(duì)象。2009年5月5日，《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2009]90號(hào)）正式發(fā)布，這標(biāo)志著我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)我國(guó)大企業(yè)的稅收管理工作進(jìn)入了一個(gè)新階段。此舉從外部監(jiān)管者角度促使大企業(yè)思考如何做好自身內(nèi)部稅收管理工作，進(jìn)一步推動(dòng)了大企業(yè)不斷完善自身的稅收管理工作。經(jīng)過近8年的自我完善發(fā)展，大企業(yè)稅收管理工作水平得到了一定程度的提升，但由于大企業(yè)稅收管理工作受多種因素影響，很多大型企業(yè)的稅收管理水平并沒有有達(dá)到預(yù)期的水平。本篇文章就大企業(yè)如何做好自身的稅收管理工作做了進(jìn)一步的探討，以為我國(guó)大企業(yè)提升稅收管理水平起到拋磚引玉的效果。
1 影響大企業(yè)做好稅收管理工作的主要因素
（一）稅收立法和執(zhí)法方面
經(jīng)過改革開發(fā)近30多年的發(fā)展，截至目前，我國(guó)共有18個(gè)稅收實(shí)體法和1個(gè)程序法，這些稅收法律保障了我國(guó)財(cái)政收入尤其是稅收收入及時(shí)征收、足額征收，為國(guó)家機(jī)關(guān)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的提供了有力的資金保障。但我國(guó)稅收法律的整體立法水平不高，稅收的法律權(quán)威性不夠，經(jīng)過人大立法的只有四個(gè)企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法、車船稅和稅收征管法，其他包括增值稅、消費(fèi)稅印花稅等在內(nèi)的15個(gè)實(shí)體法都是以國(guó)務(wù)院暫行條例的方式存在，為執(zhí)行這些暫行條例，國(guó)家稅務(wù)總局和財(cái)政部又頒布了一系列配套的部門規(guī)章，此外各個(gè)地方政府和地方稅務(wù)機(jī)關(guān)也制定了相應(yīng)的地方稅收規(guī)定，導(dǎo)致我國(guó)的稅收法律體系龐雜，各地理解和執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)不是很統(tǒng)一，這些給稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)和稅收守法企業(yè)都帶來的困擾。大企業(yè)業(yè)務(wù)種類多，分布地域廣，但由于各地在稅收規(guī)定和執(zhí)法口徑等方面存在差異，導(dǎo)致企業(yè)集團(tuán)無法對(duì)所屬單位的納稅事項(xiàng)進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范管理。比如，大企業(yè)要去其他省份設(shè)立分支機(jī)構(gòu)開展業(yè)務(wù)，但當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)或政府機(jī)關(guān)處于稅收收入的考慮就要求大企業(yè)必須把這些分支機(jī)構(gòu)設(shè)立成獨(dú)立法人形式，否則不給予稅務(wù)登記或者即使登記了也從各方面在征管和發(fā)票方面給予不配合。
（二）企業(yè)對(duì)稅收管理工作的重視程度方面
國(guó)內(nèi)的大企業(yè)在改革開放三十多年的發(fā)展的過程中主要是依靠的投資規(guī)模和壟斷資源，對(duì)高端稅收管理工作并不太重視。目前很多大企業(yè)并沒有設(shè)立獨(dú)立的稅務(wù)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行稅務(wù)管理工作，比如僅僅在財(cái)務(wù)部門設(shè)立了一個(gè)稅務(wù)崗，或者雖然設(shè)立了獨(dú)立的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，如稅務(wù)科或稅務(wù)處，但由于其職權(quán)層級(jí)較低，和其他部門的協(xié)同能力受到限制。這些都是大企業(yè)對(duì)稅收管理工作不太重視的表現(xiàn)。另外一個(gè)原因是，大企業(yè)高層也想重視稅收管理工作，但由于稅收管理工作目前還僅僅停留在納稅申報(bào)和應(yīng)付稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查上面，并沒有給整個(gè)企業(yè)帶來明顯的和容易評(píng)價(jià)的貢獻(xiàn)。但從國(guó)外知名500強(qiáng)企業(yè)來看，其設(shè)置的稅務(wù)管理部門層級(jí)非常高，通常是為公司最高權(quán)力機(jī)構(gòu)提供決策支持服務(wù)，其結(jié)論通常會(huì)直接影響一個(gè)項(xiàng)目或公司能否成立或者是否要繼續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)下去，個(gè)別企業(yè)如殼牌公司還設(shè)立了全球稅務(wù)共享中心，為全球殼牌企業(yè)提供稅務(wù)決策和稅務(wù)計(jì)算分析支持服務(wù)。這是因?yàn)椋愂罩С鍪且豁?xiàng)剛性支出，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果影響巨大，企業(yè)在投資階段、運(yùn)營(yíng)階段和投資回收階段都必須予以認(rèn)真考慮，稅收因素常常影響著一個(gè)項(xiàng)目的成敗與否。
（三）大企業(yè)業(yè)務(wù)和管理工作復(fù)雜程度方面
不管是對(duì)企業(yè)的交易行為征稅還是對(duì)企業(yè)所得和財(cái)產(chǎn)征稅，由于大企業(yè)自身業(yè)務(wù)都比較復(fù)雜，具有業(yè)務(wù)分布地區(qū)廣和核算主體多的特點(diǎn)，再加上一些歷史遺留因素的影響，導(dǎo)致大企業(yè)稅收在納稅義務(wù)判斷、納稅方式選擇和稅基計(jì)算及稅目稅率選擇上都要比一般企業(yè)復(fù)雜。如，油田企業(yè)具有鉆井分布廣，作業(yè)地點(diǎn)距離生活居住區(qū)比較遠(yuǎn)的特點(diǎn)，職工上下班需要班車接送，對(duì)于班車接送發(fā)生的成本費(fèi)用支出所涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是否應(yīng)界定為正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)支出允許抵扣，而不是為用于職工福利的進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣。此外，大企業(yè)由于規(guī)模龐大，其分工越來越細(xì)，設(shè)置的部門和分支機(jī)構(gòu)越來越多，而稅收管理工作是需要把企業(yè)作為一個(gè)整體來進(jìn)行的，這就涉及不同部門之間的配合和協(xié)同，比如，為實(shí)現(xiàn)匯算清繳中研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅務(wù)備案申報(bào)工作，就需要公司研發(fā)部門、人事部門、預(yù)算部門、規(guī)劃審批部門、會(huì)計(jì)核算部門和稅務(wù)管理部門等一起協(xié)同才能完成，否則企業(yè)就不能充分享受這項(xiàng)優(yōu)惠力度最大的稅收優(yōu)惠政策。
（四）會(huì)計(jì)核算方面
稅收收入和成本的判定和計(jì)算離不開會(huì)計(jì)核算，會(huì)計(jì)核算規(guī)則的變化也直接影響著企業(yè)的納稅計(jì)算結(jié)果。而我國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立大致經(jīng)歷了三個(gè)重要階段，1992年頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，2000年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2006年頒布的與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南。由于大企業(yè)資產(chǎn)多、主體多和業(yè)務(wù)復(fù)雜等原因，依據(jù)新的會(huì)計(jì)核算規(guī)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算就變得越來越專業(yè)，越來越復(fù)雜，會(huì)計(jì)核算既要反映歷史成本，但更多的是反映公允價(jià)值，這不僅需要會(huì)計(jì)核算人員需要面對(duì)，稅務(wù)管理人員更要面對(duì)，因?yàn)槎悇?wù)在收入成本確認(rèn)方面還是以歷史成本為主的，導(dǎo)致兩者的差異越來越大。如為減少所得稅稅會(huì)差異的影響，會(huì)計(jì)核算引入了遞延所得稅的核算理念，遞延所得稅既涉及資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)賬面（公允）價(jià)值的判斷問題，又涉及以后期間能否轉(zhuǎn)回的判斷問題，給稅務(wù)管理工作增加不小的難度。每年大企業(yè)匯算清繳時(shí)準(zhǔn)確計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債都是一項(xiàng)復(fù)雜而又艱巨的工作，需要會(huì)計(jì)核算人員和稅務(wù)管理人員共同應(yīng)對(duì)，甚至需要借助外部專業(yè)力量配合才能基本完成。
（五）稅務(wù)崗人員數(shù)量和素質(zhì)匹配方面
首先，企業(yè)的稅費(fèi)支出是企業(yè)的一項(xiàng)剛性現(xiàn)金支出，以大慶油田為例，其近些年每年的稅費(fèi)支出幾百億元，現(xiàn)金流支出巨大，但總部的專門稅務(wù)管理人員只有4人，非常不匹配。此外，企業(yè)稅收管理工作是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，對(duì)稅務(wù)崗位的人員數(shù)量和素質(zhì)都要求很高，既需要稅務(wù)崗人員熟悉企業(yè)業(yè)務(wù)情況，也需要精通會(huì)計(jì)核算，還需要熟諳稅法及其變化情況，還要求要有一定的宏觀層面的大局意識(shí)。大企業(yè)的稅務(wù)管理工作不是靠一兩個(gè)人就能完成的工作，他需要上下級(jí)之間、業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門之間、稅務(wù)崗和稅務(wù)崗之間，有時(shí)甚至是企業(yè)與稅務(wù)局的一種協(xié)同配合才能完成。而我國(guó)大企業(yè)的稅務(wù)崗人員不管是稅務(wù)崗人員的數(shù)量方面還是素質(zhì)方面，很難與大企業(yè)的稅務(wù)管理實(shí)際工作相匹配，更不用說再設(shè)置一些稅務(wù)分析和決策支持等高級(jí)稅務(wù)崗位了。造成的結(jié)果就是稅務(wù)管理工作還停留在數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)和被稅務(wù)稽查后處于滅火隊(duì)員的角色，根本無暇顧及更高層級(jí)的稅務(wù)管理工作，如稅收政策研究和納稅規(guī)劃等。
