在企業(yè)并購重組過程中，特別是股權(quán)并購中，目標(biāo)公司的歷史遺留稅務(wù)問題都將被新股東承繼。如果收購方與原股東在收購合同中未涉及歷史遺留稅務(wù)問題處理的事項，由此帶來的經(jīng)濟損失只能由新股東承擔(dān)。因此，企業(yè)并購重組中，并購方需要充分地了解并購對象的歷史遺留稅務(wù)問題，否則后患無窮。
日前，國務(wù)院辦公廳印發(fā)了《關(guān)于推動中央企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整與重組的指導(dǎo)意見》（以下簡稱《意見》）?！兑庖姟分赋?，要改組組建國有資本投資、運營公司，穩(wěn)妥推進裝備制造、建筑工程、電力、鋼鐵、有色金屬、航運、建材、旅游和航空服務(wù)等領(lǐng)域企業(yè)重組，鼓勵煤炭、電力、冶金等產(chǎn)業(yè)鏈上下游中央企業(yè)重組，鼓勵中央企業(yè)積極開展并購重組，提高產(chǎn)業(yè)集中度，推動質(zhì)量品牌提升。筆者認為，國務(wù)院積極推動中央企業(yè)并購重組是好事，但企業(yè)在并購重組中不能忽視的一個重點，就是收購對象的歷史遺留稅務(wù)問題。
在企業(yè)并購重組過程中，特別是股權(quán)并購中，目標(biāo)公司的歷史遺留稅務(wù)問題都將被新股東承繼。實務(wù)中，可能存在的歷史遺留稅務(wù)問題通常包括：納稅申報不合規(guī)、偷稅、欠繳稅款和稅收優(yōu)惠政策發(fā)生變化等。如果收購方與原股東在收購合同中未涉及歷史遺留稅務(wù)問題處理的事項，由此帶來的經(jīng)濟損失只能由新股東承擔(dān)。因此，企業(yè)并購重組中，并購方需要充分地了解并購對象的歷史遺留稅務(wù)問題，否則后患無窮。
筆者發(fā)現(xiàn)，在實務(wù)中，由于歷史遺留稅務(wù)問題導(dǎo)致巨額損失的案例不在少數(shù)。據(jù)上市公司中海油服發(fā)布公告稱，2012年底，其在挪威的子公司COSLDrillingEuropeAS（以下簡稱“CDE”）收到挪威稅務(wù)主管機關(guān)的文件，要求CDE某些子公司補繳稅款、罰金和額外稅額的利息，累計可能達7.88億挪威克朗（約合8.72億元）。消息一出，中海油服A股和H股均應(yīng)聲大跌。匯豐銀行當(dāng)即下調(diào)了對中海油服的評級，由“中性”下調(diào)至“減持”。公告指出，上述稅款涉及CDE某些子公司在2006年和2007年的經(jīng)營活動，而中海油服是在2008年9月收購AwilcoOffshoreASA（后更名為CDE）的。2013年11月8日，挪威稅務(wù)機關(guān)下達了最終征稅裁定通知，要求補繳所得稅約1.75億挪威克朗（約1.79億元）。中海油服在此次海外資產(chǎn)收購項目中損失不小。
由于歷史遺留稅務(wù)問題處理不及時，當(dāng)時并購企業(yè)補稅的案例也有不少。B公司是深圳一家資產(chǎn)管理公司，A公司擬收購B公司100%的股權(quán)，并委托律師對其開展稅務(wù)盡職調(diào)查。律師在調(diào)查過程中發(fā)現(xiàn)，2012年5月20日，B公司向主管稅務(wù)機關(guān)申報了一筆1.39億元的應(yīng)收賬款壞賬損失，并在2011會計年度稅前扣除企業(yè)所得稅3400余萬元。根據(jù)B公司與債務(wù)人簽署的借款協(xié)議及補充協(xié)議的約定，債務(wù)人應(yīng)于2009年3月1日之前償還B公司1.39億元，B公司承諾免除借款項下的全部利息。其后債務(wù)人經(jīng)營出現(xiàn)問題，已無力償還債務(wù)。B公司稱，按照《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號）第二十三條的規(guī)定，企業(yè)逾期3年以上的應(yīng)收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告。公司已向稅務(wù)主管機關(guān)遞交了專項申請報告和相關(guān)證據(jù)材料，就該筆應(yīng)收賬款壞賬損失申請稅前扣除。律師認為，B公司于2011年度應(yīng)收賬款壞賬損失稅前扣除不符合稅法規(guī)定，可能面臨補繳稅款3400萬元及約稅款1倍金額滯納金的風(fēng)險。后證實，2013年，B公司主管稅務(wù)機關(guān)在對其實施稅務(wù)稽查時，認為此項扣除不符合稅法規(guī)定。
上述案例表明：
輕視歷史遺留稅務(wù)問題，并購重組后患無窮。因此，在并購重組前，開展稅務(wù)盡職調(diào)查就顯得非常重要。值得注意的是，由于各個行業(yè)、企業(yè)的稅務(wù)問題不一，稅務(wù)盡職調(diào)查的側(cè)重點也有所不同。例如，房地產(chǎn)行業(yè)需重點關(guān)注土地增值稅預(yù)繳和清算，以及企業(yè)所得稅預(yù)繳、清算和收入確認等問題；工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)需重點關(guān)注免稅進口設(shè)備、出口環(huán)節(jié)增值稅退稅和稅收優(yōu)惠的適用性等問題；消費品行業(yè)需重點關(guān)注消費稅、廣告宣傳費用抵扣限額、禮品贈送和視同銷售等問題；科技企業(yè)需重點關(guān)注高新資格認定和轉(zhuǎn)讓定價安排問題等。
開展稅務(wù)盡職調(diào)查的積極作用，還突出表現(xiàn)在以下幾個方面：發(fā)現(xiàn)潛在的致命稅務(wù)缺陷，判斷是否繼續(xù)交易進程；發(fā)現(xiàn)潛在的問題，制定交易前后相應(yīng)的應(yīng)對措施；分析目標(biāo)公司真實的盈利能力、現(xiàn)金流和資產(chǎn)質(zhì)量；發(fā)現(xiàn)目標(biāo)公司未來稅務(wù)優(yōu)化的機遇。筆者大量的實踐經(jīng)驗表明，稅務(wù)盡職調(diào)查可以為投資方?jīng)Q策、交易談判提供協(xié)助，特別是有助于全面審查、匡算歷史稅務(wù)風(fēng)險，以確定對交易價格的影響。實踐證明，對目前稅務(wù)情況的延續(xù)性開展分析，有助于對未來盈利展開預(yù)測或?qū)ω攧?wù)模型展開分析。在并購協(xié)議中，為談簽充分的稅務(wù)保證和賠償條款奠定堅實基礎(chǔ)。
